Верховный
Суд позволил взыскивать убытки с контрагентов за нерегистрацию налоговых
накладных в виде неполученного налогового кредита по налогу на добавленную
стоимость.
Иногда
предприниматели сталкиваются с тем, что контрагенты нарушают требования
налогового законодательства Украины, что лишает субъекта предпринимательской
деятельности права на отнесение в состав налогового кредита уплаченного налога
на добавленную стоимость.
Ранее
для восстановления такого нарушенного права предпринимателю достаточно было
подать в контролирующий орган заявление с жалобой на контрагента – приложение
Д8 к декларации по НДС, что позволяло ему включить в состав НК суммы
уплаченного НДС. Но с 01 января 2015 г. подача такого заявления не порождает
для субъекта предпринимательской деятельности никаких последствий, кроме как
налоговой проверки недобросовестного контрагента.
Предприниматели
пытались защищать свои интересы в суде. Судебная практика по данному вопросу
была неоднозначной. В одних случаях суды удовлетворяли иски, отмечая, что
субъект хозяйствования имеет право на взыскание убытков с контрагента в размере
утраченного налогового кредита (постановление Высшего хозяйственного суда
Украины от 23.11.2016 г. по делу № 917/852/16). В других случаях суды
отказывали в удовлетворении исковых требований, ссылаясь на то, что данные
отношения не относятся к гражданско-правовым отношениям.
Верховный
Суд (без Украины) поначалу способствовал недобросовестным контрагентам избегать
ответственности. В постановлении от 12.03.2018 г. по делу № 918/216/17 ВС установил,
что требование зарегистрировать налоговые накладные не является хозяйственным
обязательством, поэтому за невыполнение такого обязательства хозяйственные
санкции в виде штрафа или возмещения убытков применять невозможно.
Однако
в постановлении от 03.08.2018 г. по делу № 917/877/17 ВС изменил точку зрения,
отметив, что существует прямая причинно-следственная связь между бездействием контрагента
по выполнению установленной законом обязанности зарегистрировать налоговые
накладные и невозможностью включения сумм НДС в налоговый кредит истца, а
также, соответственно, уменьшение налогового обязательства на указанную сумму,
которая фактически является убытками истца. Следовательно, имеются все элементы
состава хозяйственного правонарушения.
ВС
счел необходимым отступить от вывода, изложенного в пункте 28 постановления
Верховного Суда от 12.03.2018 г. по делу № 918/216/17, и пришел к выводу, что для
применения такой меры ответственности, как взыскание убытков с
недобросовестного контрагента, который не осуществил регистрацию налоговых
накладных, необходимо наличие всех элементов состава хозяйственного
правонарушения:
-
противоправного поведения (действия или бездействия) лица в виде нерегистрации налоговых
накладных;
-
убытков в виде утраченного НК;
-
причинной связи между противоправным поведением и убытками;
-
вины лица, причинившего вред, а именно бездействия контрагента в исполнении
обязанности по регистрации налоговых накладных.
На
сегодня суды при рассмотрении подобных дел ориентируются на правовую позицию
ВС, изложенную в постановлении от 03.08.2018 г. по делу № 917/877/17
(постановление ВС от 03.12.2018 г. по делу № 908/76/18), что не может не
радовать. Предприниматели, в том числе и те, которые не предусматривали в
договорах санкции за нерегистрацию налоговых накладных, имеют возможность в
судебном порядке восстановить свои нарушенные права в случае нарушения контрагентами
налогового законодательства относительно регистрации налоговых накладных в ЕРНН
путем взыскания с таких недобросовестных контрагентов убытков в размере неполученного
налогового кредита по НДС.
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
03 грудня 2018 року
м. Київ
Справа
№ 908/76/18
Верховний
Суд у складі колегії суддів Касаційного господарського суду:
О.
О. Мамалуй - головуючий, Л. В. Стратієнко, І. В. Ткач
розглянувши
у порядку письмового провадження касаційну скаргу комунального підприємства
"Експлуатаційне лінійне управління автомобільних шляхів"
на
постанову Донецького апеляційного господарського суду від 17.09.2018р.
у
складі колегії суддів: Л. Ф. Чернота - головуючий, І. В. Зубченко, Д. О. Попков
та
на рішення господарського суду Запорізької області від 18.05.2018р.
суддя:
Н. Г. Зінченко
за
позовом комунального підприємства "Експлуатаційне лінійне управління
автомобільних шляхів"
до
дочірнього підприємства "Запорізький облавтодор" відкритого
акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні
дороги України" в особі філії "Запорізька дорожньо-експлуатаційна
дільниця" ДП "Запорізький облавтодор"
про
стягнення збитків у розмірі 102 899,46 грн.
ВСТАНОВИВ:
1. Короткий зміст позовних вимог
КП
"Експлуатаційне лінійне управління автомобільних шляхів" звернулося
до господарського суду з позовом до ДП "Запорізький облавтодор" ВАТ
"Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги" в особі
філії "Запорізька дорожньо-експлуатаційна дільниця" ДП
"Запорізький облавтодор" про стягнення збитків у розмірі 102 899,46
грн.
Позов
обґрунтований тим, що протягом лютого-квітня 2016 року відповідачем на
виконання умов укладеного між сторонами договору поставки №27-14 поставлено
позивачу, а позивачем прийнято та оплачено товар на загальну суму 617 396,77
грн., сума ПДВ - 102 899, 46 грн.
Проте
відповідачем не було зареєстровано податкові накладні по вказаним операціям
постачання в Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв'язку з чим позивач
втратив право на включення 102 899, 46 грн. - суми податку на додану вартість
до податкового кредиту, що призвело до зайвої сплати позивачем цієї суми до
бюджету. Вказані витрати позивач вважає збитками, які виникли з вини
відповідача.
2. Короткий зміст рішення місцевого
та постанови апеляційного господарських судів і мотиви їх прийняття
Рішенням
господарського суду Запорізької області від 18.05.2018 р. у справі №908/76/18,
залишеним без змін постановою Донецького апеляційного господарського суду від
17.09.2018р., у задоволенні позову відмовлено повністю.
Судові
рішення мотивовані тим, що відсутність складених податкових накладних не
позбавляє права платника податку на включення суми податку на додану вартість
до податкового кредиту.
Суди
виходили із того, що визначена позивачем сума неотриманого податкового кредиту
в розмірі 102 899,46 грн. не є реальними збитками в розумінні вимог цивільного
(господарського) законодавства.
Посилаючись
на ст. ст. 224, 225 ГК України та ст. ст. 22, 614 ЦК України суди вказали, що
матеріалами справи не підтверджується сам факт понесення позивачем збитків, причинного
зв'язку між неотриманою позивачем сумою податкового кредиту та діями
відповідача, оскільки позивачем не надано доказів щодо використання ним всіх
передбачених податковим законодавством способів для реалізації свого права на
віднесення сум податку до податкового кредиту.
3. Короткий зміст вимог касаційної
скарги та узагальнення її доводів
КП
"Експлуатаційне лінійне управління автомобільних шляхів", не
погоджуючись з судовими рішеннями, звернулося до Верховного Суду з касаційною
скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та
процесуального права, просить рішення та постанову скасувати, прийняти нове
рішення про задоволення позову.
Скаржник
вказує, що не складання та не реєстрація податкових накладних є не лише
порушенням відповідачем норм податкового законодавства, а і порушенням умов
договору. Відсутність таких податкових накладних з огляду на приписи п. 201.10
ст. 201 ПК України позбавляє позивача можливості включити суми сплаченого
відповідачу ПДВ до складу податкового кредиту, що призвело до збитків.
У
скарзі зазначається про порушення судом апеляційної інстанції норм ч. 4 ст. 236
ГПК України та помилкове неврахування позиції Верховного Суду, викладеної у
постанові від 03.08.2018р. у справі №917/877/17.
4. Позиції інших учасників справи
Відзивів
чи заперечень на касаційну скаргу до Верховного Суду не надходило.
5. Обставини справи, встановлені
господарськими судами попередніх інстанцій
27
лютого 2014 р. між КП "Експлуатаційне лінійне управління автомобільних
шляхів" як покупцем та дочірнім
підприємством "Запорізький облавтодор" ВАТ "Державна акціонерна
компанія "Автомобільні дороги України" в особі філії "Запорізька
дорожньо-есплуатаційна дільниця" ДП "Запорізький
облавтодор" як постачальником
укладений договір №27-14.
За
умовами договору відповідач зобов'язався передати, а позивач - прийняти та
оплатити бітум БНД 60/90 та асфальтобетон Б2 згідно накладних на умовах,
передбачених договором.
Відповідно
до п. 5.1.1 договору постачальник зобов'язався передати покупцю разом з товаром
сертифікат якості на товар, видаткову накладну та податкову накладну.
Строк
дії договору встановлено з моменту його підписання та до 31.12.2018 р. згідно з
п. 9.1 договору.
Протягом
лютого - квітня 2016 р. відповідачем на виконання умов договору поставлено
позивачу товар, що підтверджується видатковими накладними за цей період, а
саме: видаткова накладна № 63 від 09.02.2016р., видаткова накладна № 64 від
10.02.2016р., видаткова накладна № 65 від 11.02.2016р., видаткова накладна №79
від 15.02.2016р., видаткова накладна №
80 від 16.02.2016р., видаткова накладна № 81 від 18.02.2016р., видаткова
накладна №73 від 01.03.2016р., видаткова накладна № 195 від 02.03.2016р.,
видаткова накладна №194 від 09.03.2016р., видаткова накладна № 196 від
10.03.2016р., видаткова накладна №197 від 11.03.2016р., видаткова накладна №
209 від 12.03.2016р., видаткова накладна № 216 від 15.03.2016р., видаткова
накладна № 217 від 16.03.2016р., видаткова накладна №312 від 20.04.2016р.,
видаткова накладна № 327 від 23.04.2016р., всього на загальну суму 617396,77
грн., сума ПДВ - 102 899,46 грн.
Оплату
за товар, поставлений за договором №27-14 від 27.02.2014 р., позивач здійснив в
повному обсязі.
Судами
встановлено, що відповідач встановленого Податковим кодексом України обов'язку
щодо реєстрації податкових накладних не виконав, у зв'язку з чим позивач
звернувся з даним позовом до господарського суду.
6. Норми права, з яких виходить
Верховний Суд при прийнятті постанови
Відповідно
до п. 14.1.181 ст. 14 Податкового кодексу України у редакції, чинній на час
виникнення спірних правовідносин (далі - ПК), податковий кредит - сума, на яку
платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання
звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно
з п. 198.1 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку,
сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або
виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію
України) та послуг.
За
приписами п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту
суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг,
не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних
податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних
чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п.
201.11 ст. 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку
контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового
кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього
пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього
Кодексу. Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є
для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що
відносяться до податкового кредиту. У разі якщо платник податку не включив у
відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану
вартість на підставі отриманих податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному
реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365
календарних днів з дати складення податкової накладної. Суми податку, сплачені
(нараховані) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових
накладних / розрахунках коригування до таких податкових накладних,
зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням терміну
реєстрації, відносяться до податкового кредиту за звітний податковий період, в
якому зареєстровано податкові накладні / розрахунки коригування в Єдиному
реєстрі податкових накладних, але не пізніше: ніж через 365 календарних днів з
дати складення податкових накладних / розрахунків коригування до таких
податкових накладних.
Відповідно
до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань
платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з
дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством,
електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в
Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом
201.7 ст. 201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне
повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що
надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Згідно
з п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання
товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в
установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному
реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова
накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних
платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для
покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що
відносяться до податкового кредиту. Відсутність факту реєстрації платником
податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі
податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану
вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов'язку включення
суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми
податкових зобов'язань за відповідний звітний період. У разі порушення
продавцем товарів/послуг граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі
податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування
покупець/продавець таких товарів/послуг має право додати до податкової
декларації за звітний податковий період заяву із скаргою на такого
продавця/покупця. Таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів,
що настають за граничним терміном подання податкової декларації за звітний
(податковий) період, у якому не надано податкову накладну або допущено помилки
при зазначенні обов'язкових реквізитів податкової накладної та/або порушено
граничні терміни реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. До заяви додаються
копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт
сплати податку у зв'язку з придбанням таких товарів/послуг, або копії первинних
документів, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський
облік та фінансову звітність в Україні", що підтверджують факт отримання
таких товарів/послуг.
7. Мотиви, з яких виходить Верховний
Суд при прийнятті постанови
Як
вбачається з викладеного вище, згідно з п. 201.10 ст. 201 ПК України на
продавця товарів/послуг покладено обов'язок в установлені терміни скласти
податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних,
чим зумовлено обґрунтоване сподівання
контрагента на те, що це зобов'язання буде виконано, оскільки тільки
підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими
накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних суми податку
можуть бути віднесені до складу податкового кредиту.
Відповідно
до частин 1, 2 статті 22 ЦК України особа, якій завдано збитків у результаті
порушення її цивільного права, має право на їх відшкодування. Збитками є: втрати, яких особа зазнала у
зв'язку зі знищенням або пошкодженням речі, а також витрати, які особа зробила
або мусить зробити для відновлення свого порушеного права (реальні збитки);
доходи, які особа могла б реально одержати за звичайних обставин, якби її право
не було порушене (упущена вигода).
Згідно
зі ст. 224 ГК України учасник господарських відносин, який порушив господарське
зобов'язання або установлені вимоги щодо здійснення господарської діяльності,
повинен відшкодувати завдані цим збитки суб'єкту, права або законні інтереси
якого порушено. Під збитками розуміються витрати, зроблені управненою стороною,
втрата або пошкодження її майна, а також не одержані нею доходи, які управнена
сторона одержала б у разі належного виконання зобов'язання або додержання
правил здійснення господарської діяльності другою стороною.
Для
застосування такого заходу відповідальності як стягнення збитків необхідна
наявність усіх елементів складу господарського правопорушення: 1) протиправної
поведінки (дії чи бездіяльності) особи (порушення зобов'язання); 2) шкідливого
результату такої поведінки - збитків; 3) причинного зв'язку між протиправною
поведінкою та збитками; 4) вини особи, яка заподіяла шкоду. У разі відсутності
хоча б одного із цих елементів відповідальність у вигляді відшкодування збитків
не настає.
Судами
попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем протягом лютого - квітня 2016
р. поставлено позивачу, а позивачем оплачено товар, на загальну суму 617396,77
грн., сума ПДВ становить 102 899,46
грн.,
Відповідач
встановленого Податковим кодексом України обов'язку щодо реєстрації податкових
накладних не виконав.
З
наведених вище норм вбачається, що такі порушення відповідача позбавили
позивача права включити суми ПДВ до складу податкового кредиту та, відповідно,
скористатись правом на зменшення податкового зобов'язання на суму 102 899,46
грн., тобто позивач поніс збитки.
З
огляду на викладене у цьому випадку є прямий причинно-наслідковий зв'язок між
бездіяльністю відповідача щодо виконання визначеного законом обов'язку
зареєструвати податкові накладні та неможливістю включення сум ПДВ до
податкового кредиту позивача, а також, відповідно, зменшення податкового
зобов'язання на зазначену суму, яка фактично є збитками цієї особи.
Верховний
Суд констатує, що із встановлених судами обставин справи вбачаються наявними
усі елементи складу господарського правопорушення, а тому висновки
господарських судів попередніх інстанцій про відсутність вини відповідача у
завданні збитків позивачеві на суму 102 899,46 грн. є безпідставними.
Положення
п. 201.10 ст. 201 ПК України в редакції, чинній на час виникнення спірних
правовідносин, не передбачають можливості включення покупцем товарів/послуг
суми ПДВ до податкового кредиту у разі невиконання продавцем обов'язку зі
складення та реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних
(крім випадків, встановлених податковим законодавством, коли підставою для
нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту без отримання
податкової накладної, є інші документи). При цьому покупець зазначених
товарів/послуг має право додати до податкової декларації скаргу на такого
продавця. Однак, як правильно враховано
апеляційним господарським судом, подання такої скарги платником згідно з
наведеною нормою у редакції, чинній після 01.01.2015р., не є підставою для
включення ним сум податку до складу податкового кредиту.
Зважаючи
на те, що господарськими судами попередніх інстанцій встановлено обставини, які
свідчать про наявність усіх елементів складу господарського правопорушення,
висновки про відсутність підстав для задоволення позовних вимог є помилковими.
Крім
того знайшли своє підтвердження посилання скаржника на порушення судом
апеляційної інстанції норм ч. 4 ст. 236 ГПК України та помилкове неврахування
позиції Об'єднаної палати Касаційного господарського суду у складі Верховного
Суду, викладеної у постанові від 03.08.2018р. у справі №917/877/17.
8. Висновки Верховного Суду за
результатами розгляду касаційної скарги
Відповідно
до ч. ч. 1, 3 ст. 311 ГПК України підставами для скасування судових рішень
повністю або частково і ухвалення нового рішення у відповідній частині або
зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення
норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права
вважається: неправильне тлумачення закону, або застосування закону, який не
підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.
Верховний
Суд, перевірив правильність застосування норм матеріального та процесуального
права та прийшов до висновку, що під час вирішення цього спору суди першої та
апеляційної інстанцій неправильно застосували норми матеріального права,
зокрема, ст. 201 ПК України, ст. 22 ЦК України та ст. 224 ГК України.
Таким
чином касаційна скарга підлягає задоволенню, а рішення місцевого та постанова
апеляційного господарських судів підлягають скасуванню з прийняттям нового
рішення про задоволення позову.
Враховуючи,
що в даному випадку Верховний Суд приймає нове рішення, судовий збір за розгляд
справи покладається на відповідача.
Керуючись
ст.ст. 129, 300, 301, 308, 311, 314, 315, 317 ГПК України, Верховний Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну
скаргу комунального підприємства "Експлуатаційне лінійне управління
автомобільних шляхів" задовольнити.
Рішення
господарського суду Запорізької області від 18.05.2018р. та постанову
Донецького апеляційного господарського суду від
17.09.2018р. у справі № 908/76/18 скасувати.
Прийняти
нове рішення. Позов задовольнити. Стягнути з дочірнього підприємства "Запорізький
облавтодор" відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна
компанія "Автомобільні дороги України" в особі філії "Запорізька
дорожньо-експлуатаційна дільниця" ДП "Запорізький облавтодор"
(69095, м. Запоріжжя, вул. Українська, 50, код ЄДРПОУ 32025623) на користь
комунального підприємства "Експлуатаційне лінійне управління автомобільних
шляхів" (69035, м. Запоріжжя, вул. Волгоградська, 23, код ЄДРПОУ 03345018)
102 899,46 грн. збитків.
Стягнути
з дочірнього підприємства "Запорізький облавтодор" відкритого
акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні
дороги України" в особі філії "Запорізька дорожньо-експлуатаційна
дільниця" ДП "Запорізький облавтодор" 69095, м. Запоріжжя, вул.
Українська, 50, код ЄДРПОУ 32025623) на користь комунального підприємства
"Експлуатаційне лінійне управління автомобільних шляхів" (69035, м.
Запоріжжя, вул. Волгоградська, 23, код ЄДРПОУ 03345018) 1762 грн. судового збору за подання позовної
заяви, 2643 грн. судового збору за подання апеляційної скарги та 3524 грн.
судового збору за подання касаційної скарги.
Доручити
господарському суду Запорізької області видати відповідні накази.
Постанова
набирає законної сили з моменту її прийняття та оскарженню не підлягає.
Головуючий
суддя О. О. Мамалуй
Судді
Л.
В. Стратієнко
І.
В. Ткач
Отправить комментарий